Právní věty

Text dokumentu

Sp. zn. 3956/2019/VOP/MHU Č. j. KVOP-35207/2019 Datum 13. srpna 2019 Vážený pane A., navazuji na naši telefonickou komunikaci a Váš podnět týkající se daňové optimalizace převodu vlastnických práv města Z. k městským bytům vybudovaným ze soukromých fondů za přispění dotací Státního fondu rozvoje bydlení a města Z. Předesílám, že mým úkolem je ochrana osob před nezákonným nebo jinak nesprávným postupem úřadů nebo jiných institucí při výkonu státní správy, pokud se nedomohly ochrany samy. [1] Standardně tedy vstupuji do jednání finančních úřadů spočívajícího ve vyměření daně tehdy, kdy se stěžovatel neúspěšně odvolá proti platebnímu výměru. Poskytování právního poradenství přitom náleží advokátům a daňovým poradcům. Pro bližší informace prosím nahlédněte do informačního materiálu Právní pomoc. K vyhledání advokáta můžete využít tohoto seznamu České advokátní komory, k vyhledání daňového poradce pak tohoto seznamu Komory daňových poradců. Advokáti i daňoví poradci jsou povinně pojištěni na odpovědnost za škodu způsobenou radou. Do mé působnosti rovněž nespadá postup samosprávy. Nemohu tedy řešit to, jak město Z nakládá se svým majetkem nebo plní své závazky. Sem spadá i otázka požadavků města na cenu převodu, jeho formu nebo případných podmínek. [2] Mohu se proto k Vaší kauze vyjádřit pouze omezeně. Shrnutí skutkového stavu a relevantní daňově-právní skutečnosti Ve svém podání popisujete dotační schéma vytvořené městem Z za účelem výstavby bytů na ulicích X a Y ve městě Z. Vámi popsaná schémata umožnila výstavbu bytů za výrazného přispění státních zdrojů, jejichž souhrnný poměr [3] vůči soukromému kapitálu vyjádřený procenty byl zhruba 40 % veřejných zdrojů ku 60 % privátních zdrojů (47,7 % veřejných zdrojů ku 52,3 % privátních zdrojů při započtení nákladů na zbudování infrastruktury bez zohlednění ceny pozemku). Při zohlednění ceny pozemků by patrně veřejné zdroje ty privátní převýšily, nicméně přesná čísla nejsou součástí Vašeho podání. Pro potenciální družstevníky se tak nabízela možnost, pokud by ve výsledku došlo k bezplatnému převodu vlastnických práv městem, získat byt za polovinu nákladů na jeho zbudování, a to ještě s odhlédnutím od ceny pozemku. Určitou nejistotu do tohoto schématu vnáší změny daňové legislativy, nicméně ne všechny legislativní změny, jež v relevantní úpravě nastaly, byly v neprospěch družstevníků. Vámi zmiňované nařízení vlády č. 209/2013 Sb. [4] umožňovalo významně zkrátit vázací lhůtu dotačních smluv. Dodávám, že této možnosti šlo obecně využít pouze do novelizace tohoto nařízení, s účinností od 1. dubna 2016 se vztahuje pouze na dotační smlouvy Státního fondu rozvoje bydlení uzavřené v souvislosti s výstavbou bytů pro osoby postižené povodněmi v roce 2002. [5] Z přiložených dokumentů je patrné, že 51% podílová účast města byla nutná pro získání dotace. Město je proto v současnosti vlastníkem 51 % jednotlivých bytových domů, jak je zapsáno v katastru nemovitostí. Ve vztahu k nabyvatelům podílu v družstvu v pozdější době je třeba vždy přihlédnout k tomu, s kým nabyvatel uzavřel smlouvu. Obávám se však, že ve vázací době nemohlo dojít k převodu vlastnických práv města, aniž došlo k porušení podmínek dotační smlouvy, proto dovozuji, že noví družstevníci mohli nabýt pouze podíl v družstvu. Družstevníci, kteří nabyli své podíly za "tržní cenu", by rovněž měli být v základu posuzováni pouze jako vlastníci 49% podílu. Ta část, o kterou svůj podíl "přeplatili" by se stále měla nacházet v disposici družstva a tedy by mělo být možné ji použít na případnou úhradu daně. K posouzení převodu podílu města za 1 Kč V jednom z přiložených dopisů navrhuje družstvo zastupitelstvu města, aby družstvu převedlo podíl města za jednu korunu, s cílem vyhnout se tak daňové povinnosti. [6] Domnívám se však, že takový postup není možný. Dřívější daň darovací byla (spolu např. s daní dědickou, jež však byla prostřednictvím osvobození efektivně zrušena) v souvislosti s přijetím nového občanského zákoníku zahrnuta do zákona o daních z příjmů [7]. [8] Obecné pravidlo je, že veškeré bezúplatné příjmy se daní. [9] Z tohoto pravidla existuje početná řádka výjimek, které zakotvují osvobození bezúplatného příjmu. Rozdílně jsou formulovány výjimky pro osoby právnické a osoby fyzické. [10] Na nabytí daru od města ve Vámi popsaném případě však nedopadá žádné z osvobození bezúplatných příjmů, ani pro osoby fyzické (kdyby byly nabyvateli přímo družstevníci), ani pro osoby právnické (bylo-li by nabyvatelem družstvo). Účelem zákonodárce bylo takové bezúplatné příjmy zdanit. [11] Družstvem navrhované řešení je změnit charakter příjmu z bezúplatného na úplatný tím, že podíl bude převeden za jednu korunu (vedlejším důsledkem čehož je zatížení daní z nabytí nemovitých věcí). Jinými slovy jde o jednání, jehož výhradním cílem je minimalizace daňové povinnosti. Takové jednání je ve zcela přímém rozporu s ustanovením § 8 odst. 4 daňového řádu, které zakotvuje obecný princip zákazu zneužití práva. "Při správě daní se nepřihlíží k právnímu jednání a jiným skutečnostem rozhodným pro správu daní, jejichž převažujícím účelem je získání daňové výhody v rozporu se smyslem a účelem daňového právního předpisu." Vzhledem k tomu, že "prodej" za jednu korunu má jediný cíl, a to nepřípustnou minimalizaci daňové povinnosti, mám za to, že existuje vysoké riziko, že správce daně takové jednání kvalifikuje jako zneužití práva a nepřihlédne k němu. Má-li se jednat o reálný úplatný převod, pak by převodní cena musela v zásadě odpovídat nabývanému podílu a spravedlivě reflektovat cenu, kterou s přihlédnutím k okolnostem tento podíl má. Proto nemohu vyloučit, že by bylo možné podíl města v družstvu úplatně převést levně, nicméně má-li tento úplatný převod vyvolávat účinky pro daňové řízení, pak nesmí jeho převažujícím účelem být získání daňové výhody v rozporu se smyslem a účelem daňového právního předpisu. Vzhledem k nutnému zohlednění výše úplaty v nákladnosti takového řešení pro jednotlivce pak samotná daňová výhodnost nebude představovat dostatečně velkou výhodu. Dodávám, že tím spíše by takový postup neměl být efektivní v případě převodu pozemků, které jsou plně ve vlastnictví města. K výši daně z nabytí nemovitých věcí Dovolím si rovněž korigovat právní názor vyslovený doktorem B. v dopisu ze dne 21. března 2016 ohledně výpočtu daně z nabytí nemovitých věcí. V případě, že by došlo k reálnému úplatnému převodu, tak by se daň z nabytí nemovitých věcí počítala následovně. Základem daně je tzv. nabývací hodnota snížená o uznatelné výdaje. Sazba daně činí 4 %. [12] Mechanismus určení nabývací hodnoty lze znázornit následovně: * Nabývací hodnota o Sjednaná cena (= cena uvedená v kupní smlouvě) o Srovnávací daňová hodnota (lze zvolit ze dvou způsobů jejího určení) * 75 % směrné hodnoty (určí finanční úřad) * 100 % zjištěné ceny (určí znalec) Nabývací hodnota se zpravidla určí tak, že je vybrána vyšší ze dvojice hodnot sjednané ceny a srovnávací daňové hodnoty. [13] Srovnávací daňová hodnota obecně činí buď 100 % zjištěné ceny, nebo 75 % směrné hodnoty. [14] Je na zvážení nabyvatele, zda vycházet ze směrné hodnoty, anebo využijete zjištěné ceny. Výpočet směrné hodnoty provádí finanční úřad na základě doložených údajů. Prakticky to znamená, že je třeba řádně vyplnit příslušné formuláře. Orientačně si každý může vypočítat směrnou hodnotu pomocí této kalkulačky. Výpočet zjištěné ceny zajišťuje znalec, který zpracuje znalecký posudek podle předpisů [15] sloužících k oceňování majetku. Zjištěná cena proto není tím samým, co odhad tržní hodnoty nemovitosti. Výdaje na vypracování znaleckého posudku lze odečíst od nabývací hodnoty pro určení základu daně. [16] Pokud si nabyvatel sám nezvolí, zda použije směrnou hodnotu, nebo zjištěnou cenu, finanční úřad jej vyzve k dodání znaleckého posudku (tj. cena zjištěná). Z výše uvedeného vyplývá, že i tehdy, pokud by byla nabývací hodnota nemovitosti minimální, pak se bude daň vypočítávat ze srovnávací daňové hodnoty, daň tedy nebude ve výši 0 Kč, jak uvádí družstvo ve svém dopisu z března 2016. K rozdílnosti právní úpravy Tvrzení družstva, že dřívější daňová sazba byla ve výši 4 %, není správné. Odkazujete totiž na "polohistorickou" sazbu daně z převodu nemovitých věcí. Ta byla v době započetí výstavby domů 5 %, v průběhu času se změnila na 3 % a až v posledním roce a čtvrt účinnosti tzv. zákona o trojdani [17] se změnila na 4 %. Tato daňová povinnost by však dopadala na město Z, nikoliv na Bytové družstvo Z, avšak pouze v případě úplatných převodů. V případě bezúplatného převodu - darování - by převod podléhal dani darovací, nikoliv dani z převodu nemovitostí. Její základní sazba byla 7%, vztahovala se však pouze na dary do hodnoty 1 mil. Kč. [18] Darovalo-li by však město Z Bytovému družstvu Z svůj celý podíl na všech domech, byla by daň stanovena ve výši 12 460 000 Kč + 40 % ze základu daně přesahujícího 50 000 000 Kč. [19] Dovolím si tedy tvrdit, že přechod režimu bezúplatných plnění z trojdaně na daň z příjmů je pro družstvo spíše výhodný, pokud by mělo dojít k bezúplatnému převodu na družstvo tak, jak bylo dle Vámi prezentovaných informací doloženo. Dodávám, že dřívější právní úprava poskytovala širší prostor pro legální daňovou optimalizaci. Došlo-li by tehdy totiž k převodu dílčích podílů přímo jednotlivých družstevníkům, pak by opravdu sazba daně mohla být pouze 7%. K možnostem převodu Jak předestíráte ve svém dopisu, existují dvě cesty převodu spoluvlastnického podílu města, a to přímo družstevníkům, nebo družstvu. Základní rozdíl mezi těmito skupinami je v sazbě daně. Družstvo jakožto osoba právnická v zásadě čelí sazbě daně ve výši 19 %. [20] Naopak bezúplatné příjmy v podobě darů v případě osob fyzických podléhají sazbě daně ve výši 15 %. [21] Lze tedy konstatovat, že v rozsahu volby příjemce se jistý prostor pro daňovou optimalizaci nachází. Dodávám, že v případě nabytí podílu družstvem by pak následný bezúplatný převod na družstevníky byl s největší pravděpodobností [22] od daně z příjmů osvobozen ve smyslu ustanovení § 4 odst. 1 y) zákona o daních z příjmů. [23] Závěrem Vážený pane A., shrnu-li svou odpověď stručně, tak mám za to, že převod podílu města za 1 Kč či jinou symbolickou částku by správce daně posoudil jako zneužití práva a v takovém případě by vyměřil daň z příjmů jako u bezúplatného převodu. V případě úplatného převodu by nesmělo být převažujícím účelem úplaty obejití daně z příjmů, má-li tento převod mít účinky pro správu daní. V takovém případě by nabytí podílu podléhalo dani se sazbou 4%. V rozsahu volby příjemce je výhodnější převést podíl přímo na družstevníky. Přijměte, prosím, že v tuto chvíli Vám nemohu pomoci více než podaným vysvětlením. Podnětem družstva (nebo případně jednotlivých družstevníků) bych se mohl dále zabývat poté, co by proti vyměřené dani neúspěšně podalo odvolání. S pozdravem JUDr. Stanislav Křeček v. r. zástupce veřejné ochránkyně práv Přílohy Ombudsman Právní pomoc Soudní ochrana proti správním orgánům [1] Viz ustanovení § 1 odst. 1 zákona č. 349/1999 Sb., o veřejném ochránci práv, ve znění pozdějších předpisů. [2] Viz ustanovení § 1 odst. 2 zákona o veřejném ochránci práv a contrario. [3] Situace se u jednotlivých družstevníků bude lišit podle poměru vloženého kapitálu a konkrétního způsobu realizace výstavby a jejího financování. [4] Nařízení vlády č. 209/2013 Sb., kterým se mění některá nařízení vlády v oblasti použití prostředků Státního fondu rozvoje bydlení. [5] Viz nařízení vlády č. 78/2016 Sb. kterým se mění nařízení vlády č. 284/2011 Sb., o podmínkách poskytnutí a použití finančních prostředků Státního fondu rozvoje bydlení formou úvěru na podporu výstavby nájemních bytů na území České republiky, ve znění nařízení vlády č. 268/2012 Sb., a ruší některá nařízení vlády. [6] Viz "Žádost k vypořádání spoluvlastnického podílu" ze dne 21. března 2016. [7] Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. [8] Viz zákon č. 344/2013 Sb., o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů. V podrobnostech odkazuji na důvodovou zprávu k němu, zejména k bodu 23 (§ 4a ZDP), obdobně rovněž komentář k bodu 250 (§ 19a ZDP). [9] Viz ustanovení § 10 odst. 1 písm. n) zákona o daních z příjmů a ustanovení § 18 odst. 1 a 23 odst. 3 písm. a) bodu 14 téhož. [10] Srov. ustanovení § 4a zákona o daních z příjmů s ustanovením § 19b téhož. [11] Viz již dříve odkazovaná důvodová zpráva k zákonu č. 344/2013 Sb. [12] Viz ustanovení § 26 zákonného opatření Senátu č. 340/2013 Sb. [13] Viz ustanovení § 12 zákonného opatření Senátu č. 340/2013 Sb. [14] Podle ustanovení § 14 odst. 2 zákonného opatření Senátu č. 340/2013 Sb. [15] Tj. zejména podle zákona č. 151/1997 Sb., oceňování majetku a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů, a vyhlášky č.441/2013 Sb., k provedení zákona o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů. [16] Praktický dopad je ten, že 4 % z ceny znaleckého posudku se Vám vrátí. [17] Zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. [18] Viz § 14 odst. 1 zákona o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí [19] Ibid. [20] Viz ustanovení § 21 odst. 1 zákona o dani z příjmů [21] Sazba daně z příjmů fyzických osob je obecně 15%, nicméně například v případě příjmů zaměstnanců je efektivně zvýšena na 19% zahrnutím povinných odvodů do základu daně. [22] Pouze některé atypické jednotky, které by zahrnovaly nezvyklé nebytové prostory, např. prostory k podnikání, by osvobozeny nebyly. [23] "(1) Od daně se osvobozuje... y) příjem z nabytí vlastnického práva k jednotce, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, je-li ve vlastnictví právnické osoby vzniklé za účelem, aby se stala vlastníkem domu s jednotkami, a fyzická osoba, která vlastnické právo k jednotce nabývá, 1. je nájemcem této jednotky, 2. je členem této právnické osoby a 3. podílela se nebo její právní předchůdce se podílel svým peněžním nebo nepeněžním plněním na pořízení domu s jednotkami"